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王家荣-企业实施战略成本管理程序的探讨


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企业实施战略成本管理程序的探讨 简介: 简介: 企业从传统成本管理转向战略成本管理需要三个步骤:第一步,对企业当前和拟采用 的各项成本管理策略进行审查;第二步,将企业内部成本管理的范围延伸到生产领域之外;第 三步,将成本管理延伸到企业之外.

企业从传统的成本管理向战略成本管理转变需要经过以下三个步骤完成:第一,对现有的 和计划的各项成本管理策略进行审查以确保它们能够提升公司的战略地位;第二,将成本管理 的范围延伸到生产领域之外;第三,将成本管理延伸到企业之外.

一,审查企业的各项成本管理策略

1.企业成本管理策略的分类 企业的各项成本管理策略按照是否可以对企业的竞争地位产生影响,可以划分为三种,即 增强企业竞争地位的成本管理策略, 对企业竞争地位没有影响的成本管理策略和削弱企业竞 争地位的成本管理策略.下面分别举例说明. 首先让我们通过一个医院的例子来说明什么样的成本管理策略可以增强企业的竞争地 位.比如,某医院对其人院程序进行了重新的设计以便于更加简便,快捷地为病人办理入院 手续,使病人能够得到及时的治疗,减少他们所遭受的痛楚.由于新程序的采用使得该医院比 其他医院对病人更有吸引力.在这种情况下,该医院的竞争地位得到了增强,因此实施新程序 就属于能够增强企业竞争地位的成本管理策略. 然而,有些成本管理的策略对企业的竞争地位是不会产生影响的.比如某保险公司对其 应付账款系统进行重新设计以使其更有效.在这种情况下,该系统的重新设计除了能够少量 增加该保险公司的利润外,并没有什么战略上的意义.由于客户对保险公司的这一变化一无 所知,因此该公司的战略地位实质上没有发生变化. 此外.还有一些成本管理的策略会削弱企业的竞争地位.一般情况下,大多数银行在办 公大厅都安排一些"流动工作人员",这些人主要是为了解答顾客的各种疑问,比如某项业务的 办理手续是什么.应该在哪一窗口排队等候等.假如某家银行为了节约人工成本,而不再安 排这样的人员.无疑,这一成本管理策略将会削弱该银行的竞争地位.因为在没有这些"流动 工作人员"的情况下,就会出现顾客在某一窗口前排了一个多小时之后,却被业务员告知"你排

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错队了,请到另一队等候","你所要办的业务今天不能办",或"下一次,请携带××证件再来办理" 之类的情况发生.如果这样的情况多次发生,该银行在顾客心目中的地位会受到很大的损害, 他们就会选择其他的银行来办理金融业务. 因此这一成本管理策略将会削弱该银行的竞争地 位. 通过以上对比分析可以看出,如果企业对其正在做的或计划做的每一项成本管理策略进 行一遍快速的审查,并确定有多少策略能够实际上增强企业的竞争地位,必将会给企业带来好 处.假如企业通过审查发现不存在增强竞争地位的成本管理策略的话,那么就是该对企业的 成本管理程序进行重新考虑的时候了. 2.成本管理策略之间的相互转化 实际上,很多时候,前述三种成本管理策略的差别并不是很大. 比如,只要将思考的角度做 一下简单的调整,就可以使前面第三个例子从一个消极策略变为一个积极策略.银行成本控 制的正确出发点不应该是减少"流动工作人员"以节约人工成本,而首先要思考这些人员存在 的深层原因.这些"流动人员"存在的原因不外两个方面:第一个原因是不同的窗口处理不同 的业务;第二个原因是由于顾客多而业务处理相对较慢造成排长队等候.有鉴于此,银行最有 效的成本管理策略应该是加快业务处理速度以便减少顾客排队的时间,并且安排每一个窗口 都能处理不同的业务. 这样的策略不但会消除顾客的不满意,而且若应用成功还可节约成本. 此时该策略就成为一种有效的战略成本管理方法. 但是假如经过分析发现,银行的业务处理速度不能再加快了,并且各项业务也无法在同一 窗口办理.此时为了提高服务的质量,银行可以预先录制一些关于每项业务处理程序的录像 带,并且安排在业务大厅的播放,同时在每一个窗口的醒目处标明所办理业务的内容.通过提 供这样的服务,顾客排错队的可能就会趋于零,此时银行再取消"流动人员"就不会出现什么负 面效应了. 这一策略的结果一方面是使得银行的成本降低了(不再需要流动人员了),另一方面 避免了顾客排错队,耽误时间,从而也对银行产生了积极的战略影响.但这样的策略相对于前 一段所提到的策略(即加快业务处理程序的同时安排每一窗口处理不同的业务)而言,其战略 作用较小,因为该策略只对可能排错队的人产生积极影响,对不会排错对的人不会带来影响. 通过上述例子我们对三种成本管理策略有了一定的认识.概括而言,企业绝不应该采取 有损其竞争地位的成本管理策略,这样的策略尽管能降低企业的成本,但也会降低企业的收 人. 比如,如果某家银行既没有提示顾客如何去办理各项业务,而且业务处理速度又慢,从而造

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成顾客排长队或排错队的话,顾客就会选择其他银行.这样的结果,往往是银行收入的减少会 大大超过成本的节约.

二,将成本管理的范围延伸到生产领域之外

传统成本管理系统仅局限于生产环节,仅仅被用于确定产品成本.其他的各种成本,比如 与供应商和客户有关的成本,却被严重忽视了,这些成本或者作为制造费用而被武断地分配到 了各种产品当中或者作为期间成本而直接计入了利润表中. 为了从战略上对这些成本进行管 理,它们必须按照一定的因果关系被分配到各种成本对象当中,而不仅仅以产品为对象.作业 成本管理下非生产成本的分配方法就是按照这一思路设计的.相对于传统成本计算方法,这 种分配方法的好处是能够按照一定的因果关系将成本分配到更广泛的成本对象当中,这些成 本对象包括产品,供应商和顾客等. 1.采购成本的分配 采购成本包括买价和采购费用,而涉及到进行分配的是采购费用.在传统的成本系统下, 采购费用被武断地分配到了产品成本当中,典型的做法是按照所耗用的原材料成本的比例进 行分配.由于采购费用分配方法不当会造成采购人员在选择供应商时只考虑买价这一因素. 而这样的采购行为并不一定是最优的采购行为,比如所选择的供应商在产品质量,企业信誉 和送货等方面可能比其他供应商要差,而这些因素实际上也是在购买时应考虑的重要因素. 最终结果可能会削弱企业的战略地位. 由于在前述采购决策下所采购的材料或商品不是最优的,企业就不能最好地满足顾客需 求并获取额外利润.换句话说,如果一种产品的一部分质量很差或送货不及时,那么该产品又 怎么可能是质量很高或能够及时交货呢?可见,低成本的供应商不一定就是最令人满意的.但 是如果采购人员的业绩仅仅是按照采购价格来确定的话,那么要想改变他们这种对供应商选 择的方法几乎是不可能的. 战略成本管理提供了解决这一矛盾的两种方法:第一种方法就是考虑更多成本因素;第 二种方法是按照_定的因果关系对采购费用进行分配.在采购时,战略成本管理不仅考虑采购 价格,而且还考虑与质量,信誉和送货等有关的成本,要求采购人员要综合各方面的总成本对 供应商作出选择.这样的采购行为一定会增强企业的战略地位,因为此时企业是按照是否能 够帮助其生产出高质量的产品并及时满足顾客需求从而为企业制造利润而对供应商作出选

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择的. 此外,在战略成本管理下,应该采用作业原则将采购费用分配到各种产品当中去,而不是 按照比例进行分配.这样做的结果会使产品的成本更加准确.比如,通过作业分析我们会发 现,那些大量使用由专门供应商提供的独特原料所生产的产品较采用标准原料生产的产品价 格要高. 此时就要求产品的设计者在产品的功能和成本之间作出权衡. 如果所采用的独特原 料确实能够增加产品的价值并且其价值也可以通过售价得到反映的话,采用该独特原料是可 取的.相反,如果产品的售价并没有因此得到足够的增长,那么采用标准原料生产的产品更可 取.在这种情况下,如果没有战略成本管理帮助产品的设计者进行权衡的话,他们只能靠直觉 作出判断.可见,只有将采购成本恰当地分配到产品当中才能对产品的获利能力作出准确的 判断,并且能够更好地设计新产品. 2.顾客服务成本的分配 在传统的成本系统当中,顾客服务成本是作为期间成本直接计入利润表的.此时似乎这 些成本与顾客没有直接联系. 还有一种处理方法是根据以往经验将这类成本按照各种产品的 获利能力进行分配,当然这种分配是不被会计法规认可的. 比如,有些人认为"由于顾客服务成 本率是 20%,因此我们必须实现 35%的毛利才能获取足够的收益",这样的销售理念隐含的就 是后一种做法.实际上这种根据经验分配顾客服务成本的做法是以产品的销售收入为依据 的. 以上两种做法都会导致人们对顾客服务成本的歪曲认识.在第一种处理(作为期间成本) 的情况下.似乎暗示顾客所取得的服务是免费的;在第二种处理(按经验进行分配)的情况下, 似乎认为每一顾客是按照所付出的产品售价的相同比例承担顾客服务成本的. 在没有对顾客 成本进行恰当分配的情况下,销售人员选择顾客时唯一考虑的就是他们自身的报酬.一般情 况下,销售人员的报酬或者取决于销售总量或者取决于他们实现的毛利. 在企业的顾客服务成本很少的情况下,企业采用前述任何一种方法都不会有大的问题. 然而,如果企业的顾客服务成本很大,企业采用这样的处理方法会削弱企业的战略地位,因为 这两种方法都无法准确地确定每一个顾客为企业创造的真正利润. 因此销售人员也无法对不 同的顾客进行有效的管理. 企业可能把那些占用大量顾客服务资源的顾客看作和那些根本没 有占用企业这类资源的顾客具有同样的吸引力,显然这会造成决策的失误. 战略成本管理通过利用作业原则将顾客相关成本分配给不同顾客而能够对每一顾客为

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企业的最终利润所做的贡献作出正确的评价.比如,就企业而言,那些采购量很小且不稳定同 时要求给予很多售后支持的顾客比那些采购量大且稳定同时不要求或要求很少售后支持的 顾客要不经济.按照这一思路,我们可以准确地确定顾客的成本,并确定每一顾客对企业利润 的贡献. 企业管理人员可以采用三种策略来维护那些为企业带来高利润的顾客.第一,要根据他们的 需求把他们分成不同的顾客群,通过提供有针对性的高质量服务来不断提高他们的满意度;第 二,一旦面临这些人被竞争者抢走的风险,就可以降低对他们的销售价格来留住这些顾客;第 三,寻找为顾客服务的新途径,达到既降低成本又提高顾客满意度的目的. 对于那些不能给企业带来利润或带来很少利润的顾客,企业管理人员也可以采取三方面 的行动来提高获利能力. 第一,提高向他们提供服务的效率;第二,通过提高产品或服务的价格 来体现其真实成本;第三,减少对这些人的各种促销支出,在一定程度上,拒绝对他们提供服务. 这些策略的总目标就是提高这类顾客为企业创造的利润率.

三,将成本管理延伸到企业之外

战略成本管理的下一应用步骤就是要将成本管理延伸到企业组织之外.通过这样做,可 以使企业充分享受其与供应商和顾客之间的成本管理协同效应. 企业可以通过外部价值链来 找到降低成本的方法,同时达到提高企业战略地位的目的.这一目标的实现有赖于企业自身 的成本管理程序与供应商和顾客的成本管理程序的有效协调. 1.提高交易双方的效率 战略成本管理并不仅仅是消极地将成本管理延伸到企业之外,而是要求企业之间必须积 极地合作来找到节约成本的方法.通过供应商,顾客或企业自身行为的改变,能够提高交易 双方的效率. (1)供应商行为的改变.供应商可以通过很多方法改变自身行为从而节约购货方成本. 假如一个企业采用零库存策略,那么如果供应商延迟交货,该企业就要蒙受较大的损失.因此 该企业就可以通过对购货成本的分析,向供应商传达本企业延迟交货成本很高这样的信息. 掌握这样的信息后,供应商就可以通过采用新的程序尽可能实现自身的零库存,同时提高供货 的及时性.而购货企业可以将自身在零库存管理方面所取得的经验告知供应商. 从而达到互利的结果.此外,供应商还可以通过提高所供货物质量,提供更小批量的运

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送以及缩短供货周期等措施来改善自身行为. (2)顾客行为的改变.顾客也可以通过很多方法改变自身行为从而节约供货方成本.比 如,某一购货企业实施零库存管理,那么该企业势必要向供货企业下大量的小额定单.此时如 果供货企业的销售定单处理成本很高,则该供货企业就要承担更多的顾客服务成本.此时供 货企业就可以通过对顾客服务成本的分析来建议购货企业采用新的定货方式,例如购货企业 可以通过网络将采购数据直接输入供货企业的销售定单系统就可以实现节约服务成本的目 的.此外,顾客企业还可以通过一次尽可能订购多种产品,延长定货周期和避免定单数量波 动等措施来改善自身行为. (3)企业自身行为的改变.仅仅要求供应商和顾客改变其行为还不够,只有当供应商和顾 客反过来要求中间企业也要改变其行为从而降低他们二者的成本时,各企业间交易的效率才 可能真正提高.因此战略成本管理要求中间企业也要改变自身行为,具体方法可以参照前述 供应商和顾客所应采用的方法. 供应商,中间企业和顾客的所有行为改变都会发生成本并产生效益,因此战略成本管理 所面临的最大问题就是要确定这些改变的经济效果,从而找出能给每一企业带来利益的方 法.只有这样整条价值链的效率才能提高. 在每一交易过程中,企业要确定因顾客和供应商行为改变给其带来的收益和其他企业要 求自己改变行为而发生的成本.大多数的改变会节约交易双方的成本.例如,全面质量管理 就不仅能够节约购货企业的成本(因为不再需要对所购进货物进行检查并退回次品)而且能 节约供货企业的成本(因为不需要返工和对次品实施报废处理).再比如通过电子数据交换也 可以节约交易双方的成本.关键的问题是,我们要认识到通过将成本管理的范围延伸到生产 领域和企业之外是能够实现"双赢". 然而,并不是所有的行为改变都是能够实现"双赢"的.一般情况下,只要某个企业能够获 取好处,它就会同意改变行为,即使所得好处会被其他企业分享,它也会支持的;相反,如果某一 企业预期因改变行为会发生损失,那么只有在其他企业愿意对其所受损失进行补偿且补偿金 额不小于其发生的额外成本时,该企业才会同意相应的行为改变. 因此,只有在交易双方都能取得好处的情况下,才会发生行为的改变.而要想对收益和成 本的大小作出准确判断,就必须借助前面第二部分"将成本管理延伸到生产领域之外"所讲的 成本分析方法.否则企业无法了解成本节约或收益增加以及顾客服务成本的全貌.

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2.通过供应链降低生产成本 通过中间企业,供应商和顾客的联合行动可以找到节约生产成本提高价值链效率的方 法.降低联合成本的成本管理方法有两个:目标成本法和持续改善成本法.目标成本法用于 降低产品设计阶段的成本;而持续改善成本法用于降低产品生产阶段的成本.一旦通过这两 种方法中的任何一种发现了某一成本方面问题,来自价值链上的各个企业就可以合作解决该 问题. (1)产品设计阶段的成本管理.在产品设计阶段,跨企业成本管理要求企业及其供应商的 设计团队要紧密合作. 合作的目标是找出比各设计团队单独行动成本更低的解决方案. 实现 这一合作的主要方法是目标成本法. 企业采用目标成本法的日的之一就是确定供应商的供应 价格. 既然企业原料的采购价格能够反映其所面临的市场成本压力,因此有必要将该压力传达 给其供应商.同样道理,当供应商意识到无法获取预期利润时,它也乐于通过联合设计来找到 降低成本的方法. 比如,如果某一车床企业用铸件代替锻件使用的话,必定能够节约生产成本. 此时该企业的工程师知道不影响其产品质量和功能的最大表面公差,而供应商的工程师知道 采用铸件和锻件分别能达到的公差. 因此只有当这两个设计团队共同协作才可以得出用什么 样的铸件代替锻件才不会影响产品质量,同时能够实现低成本. 在上述例子中,这两个设计团队的合作程度可紧可松.在某种情况下,合作的结果只是外 购部件质量或功能的微小变化,产生的成本节约也是非常有限的,因此对最终产品没有什么大 影响.有些企业将这种合作称为"功能-价格-质量"的讨价还价.在另一种情况下,合作双方可 能会实现产品设计阶段的持续合作,从而大大改善了产品及其部件的功能并显著节约了双方 的成本.有些企业将这种合作称为"共同工程".设计团队之间各种合作成功的关键是买卖双 方之间的合作. 设计团队之间的合作不应仅仅局限于两个企业之间,该合作可以延伸到供应链上的两个 以上的企业.比如,价值链上某一企业生产铸件和锻件,而另一企业对这些铸件或锻件进行加 工,还有一个企业将第二个企业加工出的铸件或锻件用于自己的产品生产.在这种情况下,就 要求找到能够实现三个而不是两个企业成本节约的方法,因此就要求来自三个企业的设计团 队进行合作从而找到成本节约的创新方法.这种合作被某些企业称为"最低成本研究".在本 例中,其实质就是要通过这三个企业设计团队的合作,找到一个新的低成本解决方案.

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(2)产品生产阶段的成本管理.企业的生产阶段也同样存在这一些节约成本的机会.在 这个阶段,企业可以通过采用持续改善成本法将成本降低的目标传达给它的供应商.这类目 标和目标成本法下的目标一样也应该能够反映出该企业所面临的市场竞争压力. 实现这类目 标有两种方法,一个是全面降低外购所有原料的成本(比如,年成本率降低 3%),另一个是对每 一种外购原料设定不同的成本降低目标(比如,A 原料的年成本降低率为 6%,而 B 原料的年成 本降低率为 3%). 只有当供应链上的企业合作找出比它们单独行动效果更好的低成本解决方案时,企业间 的持续改善成本法才能真正产生效果. 当供应商发现自己无法在实现预期利润的同时满足购 货企业所要求的低价格时,就会要求购货企业提供生产工艺上的支持.供应商和购货企业生 产工艺团队之间的合作能够探索出新的解决方案,从而使双方所生产出的具体产品和生产过 程都发生改变.如果这种改变的最终结果是成本更低,那么这样的改变是可行的. 此外,企业还可以通过其他方法来帮助供应商降低成本.比如,企业可以动用自身在供应 链上的联合购买力为供应商所购原料争取到比它自己行动所能获取的更高比例的折扣. 可见,企业能够通过与供应商协商取得较低的购货价格,从而为自己获得更多的收益.为 了实现这方面成本的节约,所有的企业都应该愿意和其他企业合作,与其他企业分享信息,为 实现"多赢"而努力.不幸的是,实际中许多买卖双方的关系是对立的,这就不利于这种类型合 作的成功. 跨企业实施战略成本管理能够提高整个价值链的效率,这也是保持企业竞争力的重要一 环. 值得注意的是,随着现代企业规模的不断扩大,许多大企业也常常进行内部交易,在这种 内部市场环境下,也要求企业按照外部市场环境下的原则实施战略成本管理.只有这样才能 真正提高企业的整体战略地位.

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